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Artigo02.03.2017

Não incidência do PIS/COFINS sobre notas fiscais incorretas

Por:

Giancarlo Chamma Matarazzo; Renato Henrique Caumo; Caroline Pin Tin Zing

Direito Comentado - Boletim TributAção nº 122

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​Em 17.01.2017 foi publicada a Solução de Consulta COSIT nº 4/17 que, em linhas gerais, dispõe acerca dos efeitos da correção de notas fiscais para fins da apuração da base de cálculo do PIS e da COFINS. 

Conforme consta da Solução de Consulta, a Secretaria da Receita Federal (RFB) considera que os "equívocos no preenchimento de nota fiscal relativos à quantidade de mercadorias entregues ao adquirente ou ao preço unitário das mercadorias não caracterizam cancelamento de vendas e, portanto, não alteram o fato gerador e a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep." 

Tal entendimento está apoiado na premissa segundo a qual a nota fiscal tem caráter instrumental e probatório que acarreta mera presunção de veracidade com relação ao seu conteúdo, e que a RFB poderia, a seu critério, aplicar as informações contidas na nota fiscal original (errada) caso eventual procedimento de correção não esteja amparado por regra legal expressa.

​Nesse contexto, como a legislação do PIS e da COFINS não preveem procedimento específico para a correção de notas fiscais que contenham erros acerca da quantidade de mercadorias, ou de seu preço unitário, em ambos os casos na hipótese de o equívoco ser descoberto após a entrega ao destinatário, a RFB poderia exigir que a apuração e o recolhimento das contribuições seja feito a partir das notas fiscais erradas. 

Como se verifica, a Solução de Consulta nº 4/17 aborda duas questões jurídicas relevantes, quais sejam (i)da força probatória das notas fiscais, e (ii) dos efeitos de sua retificação para fins tributários, em especial naquilo que se refere ao PIS e à COFINS. 

Sobre a primeira questão, é sabido que a emissão ocasional de documentos fiscais com alguma incorreção ou imprecisão é quase inerente à prática comercial de empresas que comercializam produtos, mercadorias, e serviços, sobretudo aquelas de maior porte, dado o grande volume de operações simultâneas, a diversidade de itens vendidos, a existência de múltiplos centros de distribuição, clientes, pedidos etc., aliados ainda às exigências formais que variam de acordo com a legislação estadual e municipal.

Frequentemente esses equívocos são constatados apenas em revisões periódicas, ocorridas após a emissão e entregada mercadoria, produto ou serviço, o que limita a quantidade de mecanismos à disposição dos contribuintes para cancelamento ou alteração das notas fiscais em questão, especialmente quando se considera que as regras federais, estaduais e municipais potencialmente aplicáveis nem sempre estabelecem prazos e procedimentos harmônicos entre si. 

Nesse contexto, a RFB considera que a alteração da nota fiscal efetuada após sua emissão (i) também altera os efeitos decorrentes da nota fiscal original, se realizada em conformidade com a legislação aplicável, e, por conseguinte, (ii) que os efeitos da nota fiscal original não são alterados caso o ajuste seja realizado sem amparo expresso na legislação aplicável (ressalvado, obviamente, o direito da empresa demonstrar, em cada caso individual, a verdade dos fatos). 

A primeira vista esse entendimento parece positivo ao contribuinte, pois indica a possibilidade de a pessoa jurídica demonstrar que a operação efetivamente ocorreu de maneira diversa daquela constante da nota fiscal original, e mesmo que eventual alteração tenha sido realizada em "contrariedade" à legislação (por exemplo, depois do prazo legal para retificação etc.). 

Entretanto, a Solução de Consulta nº 4/17 prossegue para informar que, "para efeitos da legislação tributária federal, na hipótese em que ocorrem equívocos no preenchimento de nota fiscal relativos à quantidade de mercadoria entregue ao adquirente ou ao preço unitário das mercadorias descobertos posteriormente à entrega ao adquirente e início de sua utilização, não cabe: 

a) regularização da nota fiscal nos termos do inciso III do caput do art. 21 do Convênio Sinief s/nº, de 15 de dezembro de1970, porquanto revogado o §6º do mesmo art. 21 do Convênio Sinief s/nº, de1970, pelo Ajuste Sinief nº 03, de 1987; 

b) cancelamento da nota fiscal, porquanto já houve a efetiva circulação da mercadoria; 

c) carta de correção, em papel ou eletrônica, porquanto os equívocos referem-se a variáveis que determinam o valor do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI); 

d) comunicação por escrito de que trata o§1º do art. 327 do Regulamento do IPI, porquanto tais equívocos tornam a nota fiscal sem efeitos fiscais, salvo em favor do Fisco, nos termos do art. 427 do mencionado Regulamento; 

e) comunicação da pessoa jurídica adquirente à pessoa jurídica vendedora de qualquer natureza ou nomenclatura estabelecida pela legislação dos Estados da federação relativa ao ICMS, porquanto não prevista na legislação tributária federal." 

Assim, ao entender dessa maneira, a RFB está efetivamente dizendo que o uso de vários métodos de ajuste podem ser desconsiderados em caso de fiscalização, e que tributos como o PIS e a COFINS poderão ser exigidos a partir das informações indicadas na nota fiscal original (errada), independentemente da sua posterior correção, posto que a legislação dessas contribuições sociais não contempla método próprio de correção nos casos mencionados acima. 

Nesse sentido, deve-se ressaltar e criticara principal lacuna deixada pela Solução de Consulta nº 4/17, dado que a listagem dos procedimentos que não se prestam à regularização da nota fiscal é inútil ao contribuinte sem que se aponte o meio apto para proceder à regularização, especialmente quando se considera que a demonstração substanciada e pormenorizada da não ocorrência de cada operação equivocada é procedimento virtualmente impossível para contribuintes que operam grandes volumes de transações. 

No que diz respeito ao não recolhimento de PIS e COFINS sobre os valores que constaram equivocadamente a maior nas notas fiscais, a RFB concluiu que a alteração das notas fiscais não teria efeitos sobre a base de cálculo das contribuições, uma vez que "sendo o fato gerador do PIS e da COFINS no regime de apuração não cumulativa aferido conforme o regime de competência, a alteração da base de cálculo das contribuições decorre do cancelamento de vendas, que corresponde à anulação de valores registrados como receita em razão de efetivas alterações no negócio jurídico correlato". 

Ora, ainda que a alteração das notas fiscais não equivalha ao cancelamento de vendas, para fins de exclusão do respectivo valor da base de cálculo do PIS e da COFINS, o que se admite apenas por hipótese, ainda assim nos parece inescapável que valores equivocadamente indicados em notas fiscais não se encontram no campo de incidência das referidas contribuições sociais. 

Não se pode perder de vista:  notas fiscais são documentos que evidenciam o fato gerador da obrigação tributária, e portanto podem estar certas ou erradas, e não o fato gerador em si, que efetivamente acontece ou não acontece, a partir da realidade dos fatos na forma em que ocorrerem. 

Para tanto, é importante que a não ocorrência do fato gerador das contribuições esteja refletida de forma alinhada em todos os registros contábeis e fiscais da empresa, bem como seja assegurado que o destinatário da nota fiscal errônea seja devidamente informado da natureza do equívoco, e que os valores pagos indevidamente (a maior) sejam de alguma forma restituídos. 

Nesse contexto, e independentemente do entendimento adotado pela RFB, entendemos que existe base legal sólida para defender que o PIS e a COFINS os não podem incidir sobre valores que constarem equivocadamente de notas fiscais, ainda que não retificadas por falta de previsão de um procedimento específico na legislação do PIS e da COFINS.

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